会计监管风险提示第3号——审计项目复核
复核是控制项目审计质量的重要手段。在审计实务中，存在复核制度设计不合理、执行流于形式的情况，未能发现审计中存在的重大问题，未将审计风险降低至可接受的较低水平。在会计监管工作中应高度重视审计项目复核相关问题，督促会计师事务所进一步提高复核质量。现对与复核相关的质量控制政策和程序及会计监管风险进行提示。
一、复核政策和程序
按照《中国注册会计师执业准则》的规定，会计师事务所应当结合自身组织架构特点和质量控制体系建设需要，强化分所在内的统一质量控制管理，制定包括复核在内的质量控制政策和程序，明确现场负责人、项目合伙人及项目质量控制复核人员等各级复核人员的复核重点、范围及复核责任。复核工作包括项目组内部复核和独立于项目组的项目质量控制复核。项目的总体质量由项目合伙人负责。
复核工作应当按照经验较丰富的人员对经验较少人员的工作进行复核的原则进行，分别由具备专业胜任能力的不同级别人员对审计项目开展内部复核和项目质量控制复核。项目质量控制复核人员选拔与设置也应满足经验较丰富人员对经验较少人员的工作进行复核的原则。复核工作应当围绕审计工作底稿和审计报告等重点内容展开，确保审计工作记录真实、完整，财务报表合规且公允反映，审计结论恰当并具备充分、适当的证据基础。
在对会计师事务所内部质量控制实施监管时，应重点关注会计师事务所是否建立健全有效的复核政策和充分履行适当的复核程序。会计师事务所复核工作至少包括以下要素：
（一）项目组内部复核
1.
在外勤工作实施阶段的复核。现场负责人在现场工作的时间充分足够，能够确保对助理人员工作的有效复核。主要通过对助理人员工作底稿的逐张复核，确认既定的审计程序是否已全部执行，收集的审计证据是否充分、适当，审计结论与审计证据是否一致，审计工作底稿之间的勾稽关系是否清晰、正确，审计工作底稿项目填写是否完整，现场负责人提出的修改意见是否执行完毕等。
2.
外勤工作临近结束时的复核。主要通过对重要会计账项的审计、重要审计程序的执行以及建议被审计单位调整事项等进行复核，确认针对审计重点的选择与安排是否合理，重要审计程序的执行情况是否达到预期目的，建议被审计单位调整事项的证据是否充分，建议被审计单位调整事项的会计处理是否恰当等。
3.
审计意见形成阶段的复核。主要通过对审计中的重大会计审计问题、重大审计调整事项及重要审计工作底稿进行复核，确认对财务报表重要项目认定的审计判断是否恰当，重大审计调整事项是否适当，重要审计工作底稿是否完整齐备等。
（二）项目质量控制复核
项目质量控制复核由独立于审计项目组的合伙人或符合条件的其他人员实施，对项目组做出的重大判断和在编制审计报告时得出的结论进行客观评价。评价工作包括与项目合伙人讨论重大事项、复核财务报表和拟出具的审计报告、复核重大判断相关的审计工作底稿等。
二、复核存在的常见问题
会计师事务所复核制度通常存在如下问题：1. 制度上没有明确复核的层级和各层级复核的内容，以及对复核人员的要求。2.
质量控制复核人员的薪酬考核机制存在问题，例如复核人员与项目组经济利益一致，导致复核人员难以保持独立性。3. 未对各级人员复核工作记录进行详细规定。4.
对未勤勉尽责的复核人员没有相应的责任追究机制。
会计师事务所复核工作执行通常存在如下问题：1. 事务所未合理配置具备专业胜任能力的复核人员。2.
对重点领域复核关注程度不够。部分项目总体审计策略、具体审计计划及确定的高风险领域审计工作未经复核；部分重大会计处理、审计调整是否恰当缺乏复核。3.
审计证据复核不足。事务所较普遍存在重报告复核、轻审计证据复核的情况，或审计报告与审计证据、审计程序与审计证据复核相脱节等，导致审计意见缺乏必要的证据基础。4.
没有复核记录或复核记录不完整。5. 项目组对各级复核人员复核意见未及时回复或回复不完整。
三、会计监管关注事项
会计监管工作中应关注并督促会计师事务所采取相应措施，完善复核制度、强化复核工作，防范相关风险：
（一）建立健全复核制度。会计师事务所是否系统梳理查找复核制度存在的不足，按照执业准则的要求完善复核相关的质量控制制度，明确复核的层级、各层级复核的内容及对复核人员的要求，并对各级人员复核记录提出明确要求，建立复核责任追究机制。
（二）委派适当的复核人员。会计师事务所和项目组是否选拔和委派具有专业胜任能力的人员从事复核工作，确保复核人员具备相关行业经验和专业知识。同时，是否排除项目合伙人对项目质量控制复核人的影响，确保其独立性。
（三）加强重点领域的复核。各级复核人员是否按照事务所制定的具体要求开展复核工作。项目合伙人是否充分关注重大会计审计问题、重大审计调整事项及重要审计工作底稿；项目质量控制复核人员是否充分关注审计意见的恰当性、财务报表的合规性和公允性、重大问题审计证据的充分性和适当性。
（四）强化复核记录。各级复核人员对复核工作是否有明晰的复核记录，是否对复核工作开展情况、复核发现的问题、解决情况等进行必要记录并存放于审计工作底稿。
（五）加大复核不到位的责任追究。会计师事务所是否采取措施检查复核工作执行情况，将检查结果与相关人员考核晋升挂钩，加大对复核不到位人员的责任追究。